跨境数字经济下场所型常设机构税收规则的解释(9)
【作者】网站采编
【关键词】
【摘要】总体而言,与税收协定中“场所型常设机构”的概念及判定规则相比,国内税法中“机构、场所”的概念及判定规则具有相当大的宽泛性,赋予国家对跨境
总体而言,与税收协定中“场所型常设机构”的概念及判定规则相比,国内税法中“机构、场所”的概念及判定规则具有相当大的宽泛性,赋予国家对跨境营业所得更大范围的征税权,使解释性重塑基础上的整合形态的“场所型常设机构”判定规则所调整的部分征税权(如对线下仓库的征税权)可以被涵盖进来,从而为协商构建整合形态的“场所型常设机构”判定规则提供国内法上的支撑。但是,国内税法规则依然存在一些不匹配的问题。第一,生产经营设施、自动设备等被解释为“机构、场所”存在很大的不确定性,而整合形态的“场所型常设机构”判定规则要求对网络服务器这类自动设备予以认可,这使得协商构建整合形态的“场所型常设机构”判定规则存在国内法上的障碍或不确定性。对此,笔者认为,为支持协商构建整合形态的“场所型常设机构”判定规则,应当修改国内税法中“机构、场所”的概念及判定规则,引入税收协定中关于“场所型常设机构”的一般性的概括定义,使网络服务器这类自动设备能够获得国内法的承认。第二,整合形态的“场所型常设机构”判定规则中的整合要求是现行国内税收规则中没有的,因此,仅有税收协定上的整合要求并不足以使缔约国获得相应的征税权。鉴于此,在协商构建整合形态的“场所型常设机构”判定规则时,需要在国内法上确认这种整合要求。在中国,“机构、场所”的概念及判定规则来源于《企业所得税法》及其实施条例,修改和补充相关规则面临复杂的程序与较大的困难,比较恰当的方式是,暂由国家税务总局制定解释性或补充性的行政规范性文件,经由实践检验待条件成熟时,通过立法程序修改《企业所得税法》及其实施条例的相关条款。当然,对于上述国内税法规则存在的不匹配的问题,中国在和“一带一路”沿线国家协商构建整合形态的“场所型常设机构”判定规则时,也可以借鉴法国与一些非洲国家之间的税收协定中的特殊安排,直接通过谅解备忘录、换函、议定书等明确的方式,使“场所型常设机构”判断规则的修改产生增加或扩大各自国内法中征税权的效果,从而在税收协定层面直接予以解决。
注释
①参见郭心洁、张博、高立群:《数字经济时代国际税收面临的挑战与对策》,《国际税收》2015年第3期。②参见廖益新主编:《国际税法学》(第1版),高等教育出版社,2008年,第96—97、105—107页。③⑨参见[新西兰]Kevin Holmes:《国际税收政策与避免双重征税协定:对相关原则与应用的介绍》(第2版),姜跃生、陈新译,中国税务出版社,2017年,第137、150页。④参见廖益新主编:《国际税法学》(第1版),高等教育出版社,2008年,第98页;刘剑文:《国际税法学》(第3版),北京大学出版社,2013年,第82—83页;付志宇主编:《国际税法》,清华大学出版社,2015年,第27页;张泽平主编:《国际税法》(第2版),北京大学出版社,2016年,第104页;[新西兰]Kevin Holmes:《国际税收政策与避免双重征税协定:对相关原则与应用的介绍》(第2版),姜跃生、陈新译,中国税务出版社,2017年,第137—138页。⑤参见崔晓静、赵洲:《数字经济背景下税收常设机构原则的适用问题》,《法学》2016年第11期。⑥Ana María Delgado García, Rafael Oliver Cuello. Direct Taxation of Electronic Commerce in Spain,EuropeanTaxation, 2013, Volume 53, No.1, ⑦这一主张最初由德国联邦税务法院在1996年的pipeline案中提出。参见[新西兰]Kevin Holmes:《国际税收政策与避免双重征税协定:对相关原则与应用的介绍》(第2版),姜跃生、陈新译,中国税务出版社,2017年,第148—149页。⑧[美]布莱恩·J.阿诺德、迈克尔·J.麦金太尔:《国际税收基础》(第2版),张志勇等译,中国税务出版社,2005年,第254—255页。⑩Michael St. , Victor T.Chew, Roger , etc. Taxation of Global E-commerce,Asia-PacificTaxBulletin, 2000, Volume 6, No.7, 参见冯洁:《跨国电子商务环境下常设机构原则的存废:美国、欧盟和OECD的实践》,《月旦财经法杂志》2015年总第37期。Arthur The Taxation of Permanent Establishments in Canada,BulletinforInternationalTaxation, 2009, Volume 63, No.8, 参见刘剑文:《国际税法学》(第3版),北京大学出版社,2013年,第392—393、393、393—394页。Martin Berglund. Chapter 3: Sweden: Can a Computer Server Constitute a Permanent Establishment?, in Eric Kemmeren, Daniёl Smit, Peter Essers et al. eds.,TaxTreatyCaseLawaroundtheGlobe2014, Online Books IBFD, Russo, Edoardo Pedrazzini. Permanent Establishments under Italian Tax Law: an Overview,EuropeanTaxation, 2007, Volume 47, No.8, Zucchetti, Armando Tardini, Oreste Lanfranchi. The Italian "Web Tax": The New Administrative Procedure for Multinational Enterprises to Disclose Hidden Permanent Establishments in Italy,InternationalTransferPricingJournal, 2017, Volume 24, No.5, Commentary on Article 5, at para.176, 177, 182, in :CondensedVersion, Paris: OECD Publishing, 2017, Kim. Korea (Rep.)-The Cloud, E-Commerce and Taxable Presence,Asia-PacificTaxBulletin, 2015, Volume 21, No.2, Geun Lee. Recent Issues Regarding Permanent Establishments in Korea,BulletinforInternationalTaxation, 2018, Volume 72, No.6, Oka. Japan-The Cloud, E-Commerce and Taxable Presence,Asia-PacificTaxBulletin, 2015, Volume 21, No.2, Tan, Lee Shih Hui, Tiffany Toh. Singapore-The Cloud, E-Commerce and Taxable Presence,Asia-PacificTaxBulletin, 2015, Volume 21, No.2, Paris: OECD Publishing, 2015, pp.28-31, 39-41.参见崔晓静、孙奇敏:《日本线下仓库构成常设机构案法律评析》,《税务与经济》2017年第6期. Treaty Abuse and Permanent Establishments: Proposed Changes to Article 5(3) and (4) of The OECD MC, in D.W. Blum, M. Seiler & M. Lang eds.,SeriesonInternationalTaxLaw:PreventingTreatyAbuse, Linde, 2016, Asatsuma. Key Issues Relating to Permanent Establishments,Asia-PacificTaxBulletin, 2009, Volume 15, No.2, ?ois Dutriez. Attribution of Profits to a Permanent Establishment of a Company Engaged in Online Sales of Goods through a Local Warehouse,InternationalTransferPricingJournal, 2018, Volume 25, No.3, Maisto. Chapter 8: Italy: Is there a Permanent Establishment?, in Eric Kemmeren, Daniёl Smit, Peter Essers et al. eds.,TaxTreatyCaseLawaroundtheGlobe2016, Online Books IBFD, Paris: OECD Publishing, 2015, p.12, 88,17.参见曾博升:《数位化商业模式国际课税新趋势——浅谈OECD、欧盟与台湾发展》,《月旦会计实务研究》2018年第5期。参见梁若莲:《国际税收规则重塑的重要转折点》,《中国税务报》2018年7月4日。参见[美]理查德·L.多恩伯格:《国际税法概要》,马康明等译,中国社会科学出版社,1999年,第69—70页。参见我国《企业所得税法》第3条、《企业所得税法实施条例》第5条。
文章来源:《国际税收》 网址: http://www.gjsszz.cn/qikandaodu/2021/0320/562.html
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