国际有效最低税全球反税基侵蚀提案二(7)
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【关键词】
【摘要】4. 征税不足支付的预提税 仅从跨境支付的预提税讲,如果有足够的证据证明可以扣除相应的经营费用,并且预提税最终不意味着非居民收款方的所得税负
4. 征税不足支付的预提税
仅从跨境支付的预提税讲,如果有足够的证据证明可以扣除相应的经营费用,并且预提税最终不意味着非居民收款方的所得税负担高于居民收款方的所得税负担,那么,欧洲法院已多次接受此类预提税。1788参见,例如FR: ECJ, 10 May 2012, Case C-338/11, Santander Asset Management SGIIC SA v. Directeur des résidents à l’étranger et des services généraux, EU:C:2012:286, paras. 43-44, with further references,Case Law IBFD。虽然这一要求会造成较高的征管和遵从成本,但这可以在设计最低预提税时予以考虑。
不过,如果采取单边行动,《利息和特许权使用费指令》第1 条第1 款将禁止成员国对关联公司之间的利息和特许权使用费征收预提税。1799根据欧盟《利息和特许权使用费指令》第3条第b款,关联公司身份要求通过直接持有其至少25%股权的方式来进行关联关系确认。这一限制只能通过采用欧盟立法实施国际最低税来克服。1800这类立法可以规定最低税制度的详细版本,包括统一的最低税率、相关的门槛和反避税规则,也可以仅仅为税收的实施提供框架。
七、结论
国际最低税有可能有效地抑制利润转移和税基侵蚀。该措施还将进一步抑制对实际投资的国际税收竞争,并有效地为ETR 设定一个下限。总之,这可能对国际税收制度的效率和公平产生显著的积极影响。这种潜力能在多大程度上实现,不仅取决于国际社会对该制度的接受程度,而且至关重要的是取决于其设计。特别是,有必要在最低税的有效性和征管可行性之间取得平衡。这需要对其若干构成要素进行仔细的校准和协调。
设计任何国际最低税的一个关键方面是确定最低税率。在目前各国公司所得税税率范围的背景下,国际商定的最低税的合理税率可以确定为10% 至12.5% 之间的ETR。如果ETR的计算是基于对跨国公司所有海外利润的累计评估,那么对于母公司居民国的IIR 来说,税率可能会更高。
IIR 应被设计为一种真正的最低税,其中总有效税负等于有效最低税率。为达到这一效果,外国税收抵免(规则的设计)应被赋予向以后年度结转的可能性。该规则并非针对特定类型的消极所得(这将是CFC 制度的特点),只要母公司拥有并控制着每一家外国子公司的重要组成部分,IIR 应确保对每一家外国子公司的全部所得征收最低税。纳税人的范围最好限于(直接或间接)持有50% 以上的多数股权。子公司的ETR 可以根据国际标准化的税收会计规则计算。在没有达成协议的情况下,最现实可行的解决方案是适用实施IIR 管辖区的税收会计规则。
UPR 应该同样被设计为一种真正的最低税,即它应该仅通过征收附加税来补足国外低税率造成的税收损失,使最终的有效税负等于最低税率。关于征税不足支付的扣除限制,要达到这一目标,只需部分拒绝对外支付的扣除,而其可扣除的比例则取决于有效外国税率。在最低预提税的情况下,预提税的税率通常必须调整为外国ETR。与IIR 相反,UPR 应针对有限数量的支付类型,因此该规则应采用逐笔交易法而不是采用逐个实体法来计算。这种设计具有一系列优势,尤其是从征管和实施的角度来看。精确界定UPR 所涵盖的支付类型,以及计算外国ETR 的方法,需要在现有工具的稳健性和简洁性之间取得微妙的平衡。额外的判断标准是法律确定性、符合比例原则的企业遵从成本和双重征税风险的降低。一种折衷方案是:一方面,要结合一个征税不足支付的扣除限制和一个相对较高的参股门槛,并以一个更加精确的方法来确定ETR;另一方面,要设计一个不那么复杂的、没有任何参股门槛的最低预提税制度。无论如何,ETR 的计算不应力求完美,而应关注名义税率,关注按照 “每一支付类型” 的方法,通过税收会计规则和优惠税制所传达出的与ETR 相关的最重要的税收减免形式。
“IIR” 和 “UPR” 也需要互相协调,以避免国际双重最低税。出于各种原则性和实用性的理由,(最终)母公司管辖区的IIR 通常应优先于任何UPR。因此,从原则上讲,后者只应发挥次要(或预设)作用:即当IIR 运行不完美或缺乏相应条款时,后者作为补充和支持,来保护国内机构免受不公平竞争。但是,如果某国在非关联方之间也引入了最低预提税,主要出于技术原因考量,这种形式的UPR 适用应该优先于母国IIR 的适用。
最低税收制度的某些要素可能违反双边或多边税收协定的分配规则,特别是在那些协定为营业利润分配征税的情况,类似于OECD 和UN《税收协定范本》第7 条及其后各条款的规定。这尤其适用于常设机构利润的转换条款,以及对外支付的预提税。此外,征税不足支付的扣除限制可能与可抵扣支付的非歧视标准不兼容,例如OECD 和UN《税收协定范本》第24 条第4 款制定的标准。为了避免协定被推翻,相关协定将不得不被修订(或废止)。可以通过双边谈判或适当扩大多边公约的范围来进行必要的修订。
文章来源:《国际税收》 网址: http://www.gjsszz.cn/qikandaodu/2021/0305/525.html
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